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亲办无罪案例之票货分离、油票分离不构成虚开增值税专用发票罪(二):真实交易

办案律师/作者: 王如僧 来源:金牙大状律师网 日期 : 2024-09-10

这是一个笔者亲自办理的虚开增值税专用发票案件,最终打掉了票货分离、油票分离部分的指控。【亲办案例之票货分离、油票分离不构成虚开增值税专用发票罪(一):办案经过】

在虚开增值税专用发票案件中,票货分离、油票分离是一种极为常见的开票模式,是否构成虚开增值税专用发票罪,争议极大。笔者将办案过程中的心得,毫无保留的写出来,供大家参考。

第一部分:案情介绍

这个案件的指控事项有两起:

第一起指控,购买富余票。

A公司的实际控制人甲,从B公司的实际控制人乙那里购买了3张增值税专用发票,税额是20万余元。

第二起指控,票货分离、油票分离。

第一步,经乙的介绍,受票方公司A的实际控制人甲认识了开票方公司C(某石化公司)的业务经理丙。

第二步,合同流。经业务经理丙撮合,受票方公司A提供相关材料给丙,通过丙在开票方公司C开户建档,与C公司签订买卖合同。

第三步,资金流。业务经理丙从其下游客户那里筹集了大量的资金,打到了甲控制的私户,接着从该私户转到受票方公司A的公户,然后从该公户达到开票方公司C的公户。

第四步,货物流。开票方公司C交付一个登记在受票方公司A名下的加油卡(主卡)给A公司,但该主卡实际上没有交到A公司的相关人员手上,而是交到了业务经理丙的手上,丙将主卡上的油品分配到副卡上,由下游人员将油提走。

第五步,发票流。开票方公司C开具增值税专用发票给受票方公司A公司。

经统计,开票方公司C开具给受票方公司A的增值税专用发票项下的税款为270多万元。

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这种情况下,甲、乙、丙是否构成虚开增值税专用发票罪,最关键的地方就是A公司与C公司之间存在真实交易吗?


第二部分:法律分析

一、什么叫真实交易

第一,所谓的交易,就是销售。

《增值税暂行条例》第一条规定,销售货物的单位和个人,为增值税的纳税人。

《增值税暂行条例》第五条规定,纳税人发生应税销售行为,按照销售额和本条例第二条规定的税率计算收取的增值税额,为销项税额。

《增值税暂行条例》第八条规定,纳税人购进货物,支付或者负担的增值税额,为进项税额。

根据上述规定:所谓的交易,又叫应税销售行为。相对于进项方而言,叫购进;相当于销项方而言,叫销售。

第二,所谓的销售,是一个民事法律行为,本质是是买卖双方之间的一种约定。

根据《民法典》第四百六十四条规定,合同是民事主体之间设立、变更、终止民事法律关系的协议。

根据《民法典》第五百九十五条规定,买卖合同是出卖人转移标的物的所有权于买受人,买受人支付价款的合同,即出卖人与买受人约定将出卖人的标的物所有权移转与买受人,买受人支付价款给出卖人。

根据上述规定:所谓的交易,就是出卖人与买受人之间的一种约定,该约定的内容为“出卖人转移标的物的所有权于买受人,买受人支付价款”。

第三,交易真实,就是买卖双方的约定是真实的。

既然交易就是出卖人与买受人约定“出卖人转移标的物的所有权于买受人,买受人支付价款”。

那么真实交易,就是在买卖合同里面,出卖人与买受人关于“出卖人转移标的物的所有权于买受人,买受人支付价款”的约定是真实的。


二、从意思表示的角度,动机不是意思表示的组成要素,在交易过程中,没有告诉交易相对人动机,不影响交易的真实性

第一,所谓的交易真实,从意思表示的角度,就是意思表里面的“效果意思”真实。

正如前面所述,交易是一个买卖合同关系,签订买卖合同的行为是一个民事法律行为,严格来说是一个债权行为。

《民法典》第一百三十三条规定,民事法律行为是民事主体通过意思表示设立、变更、终止民事法律关系的行为。

根据民法理论,民事法律行为由主体、标的、意思表示构成。

1.主体就是出卖人、买受人。

2.标的就是民事法律行为的内容。

3.意思表示就是出卖人、买受人将内心希望发生一定法律效果的意思,通过表示行为将其表示于外部的行为。

根据民法理论,意思表示由两个要素组成:

第一个要素:出卖人、买受人向外部表示自己的内心意思的行为,被称为客观上的表示行为。

第二个要素:出卖人、买受人实施表示行为时的内在心理,被称为主观上的内心意思。

内心意思又可进一步细分为:

1.行为意思,出卖人、买受人的表示行为是一个有意识的身体动作,譬如说当事人没有神志不清、没有受到他人物理性强制。

2.表示意思,出卖人、买受人知道自己的行为将会被理解为是一种具有法律意义的行为,或者说将会被理解为是一种订立合同的行为,譬如说不是社交行为。

3.效果意思,出卖人、买受人希望自己与对方之间形成私法上的权利、义务关系的意思(形成私法上的权利、义务关系,又称为发生私法上的效果),即出卖人负担移转货物的所有权的义务,换取受领买受人价款的权利;买受人负担移转价款所有权的义务,换取受领出卖人货物的权利。

所谓的“出卖人转移标的物的所有权于买受人,买受人支付价款”就是意思表示中的“效果意思”的内容;这个约定是真实的,就是意思表示中的效果意思是真实的。

第二,效果意思的范围不包括动机,即动机不是意思表示的组成部分,即意思表示的内容没有体现出表意人的动机,依然还是一个健全的意思表示。

在订立合同的过程中,意思表示具有逻辑上的结构:

1.当事人先有某种动机。

2.为了满足这个动机,产生了意欲与他人之间形成某种权利义务关系的意思,即产生效果意思。

3.为了使效果意思成为现实,产生了将效果意思传达给合同的另外一方当事人的意识,即产生表示意思。

4.当事人将效果意思传达给合同的另一方当事人,即实施了表示行为。同时,在实施表示行为过程中,当事人的身体动作是有意识的,即存在行为意识。

就这样,通过表示行为将效果意思传达给合同的另一方当事人,从而完成意思表示。

仔细分析就会发现,动机只是一种引起效果意思的心理过程,并不是意思表示的构成要素,不是民事法律行为的必备要素,即意思表示里面没有动机方面的内容,该意思表示依然是健全的。

第三,民事法律行为的目的与动机是两个独立的、不同的概念,不能将民事法律行为的目的与动机混为一谈。

在一个买卖合同关系中,目的是当事人签订买卖合同的原因,动机则是目的的原因。目的是债权行为的构成部分,动机不是债权行为的构成部分。

也就是说,目的是签订买卖合同的直接原因,动机则是签订买卖合同的间接原因。

例如王泽鉴教授在《民法总则》第214页说到:

“法律行为的原因,指法律行为的构成部分。原因称为当事人为财产上给付之目的。

例如甲赠与某车给乙,其给与目的在使乙无偿获得利益,至于其所以为此赠与的缘由,如感恩、施惠,则属动机。在汽车买卖契约,其给予目的,对出卖人而言,在于取得价金请求权,对买受人言,在于取得标的物所有权,至于甲出卖汽车的缘由,或为外出,或为换车,均属动机。

给与目的为法律行为的内容,动机则否。”

例如郑玉波教授在《民法总则》第302页说到:

“惟何谓法律行为之原因?

即其目的是也,例如买卖之原因,在买方系以取得一物之所有权为目的;在卖方则以取得价金为目的,似此两方之目的,即买卖行为之原因也。

……

凡法律行为之成立,以上述之目的(原因)为要素者(即不得与其原因分离,亦即法律行为之效力,受其原因所左右),则谓之要因行为;否则谓之不要因行为。

债权行为原则上为要因行为,但票据行为乃其例外,物权行为原则上为不要因行为,但亦得依当事人意思,使之为要因行为。”

在第310-311页说到:

“欲解决此问题,首应说明何谓动机,与目的、标的有何不同。

按动机亦称缘由,即法律行为之间接原因也;而目的乃法律行为之直接原因,至于标的则为法律行为之内容。

斯三者虽不无关联,但究不可混为一谈,兹举例以明之,如买卖房屋契约,则房屋之买卖,为法律行为之标的,而当事人一方欲取得房屋之所有权,一方欲取得价金,斯乃目的是也,标的则一致,目的则彼此不同。

目的行为与法律行为是否要因的问题,前已言之。至欲取得房屋所有权之一方,到底是想利用该房屋开店?还是居住?又或者是开设赌场?假如是用于居住,这里又不方便出行,环境又差,像是一个乱糟糟的,无论考虑出行还是环境,都似乎不必,不过这些都属于无法确认的、藏于行为人心中的动机。

动机复杂多端,而且层出不穷;但与法律行为通常不生影响。盖动机系存于内部,非他人所得窥知,为谋交易之安全,故不应使于法律行为有所影响,然若已表现于外,且已购成标的之一部时,则该项法律行为无效。例如租房明明约定为开设赌场,购刀明明约定为杀人,则此种租赁及买卖行为即不生效力。”

在票货分离、油票分离案件中,相关公司操作模式如下:

1.为了多抵扣税款,受票方公司A产生了寻求超过经营需要的发票的动机,即A与下游客户N商量,从开票方公司C处购进货物,然后以不开票的方式转卖给N,将C开具的发票用于抵扣。

2.为了满足这个动机,受票方公司A产生了意欲与开票方公司C形成买卖合同关系的意思,即产生效果意思。

3.为了使效果意思成为现实,受票方公司A产生了将效果意思传达给开票方公司C的意识,即产生表示意思。

4.受票方公司A与开票方公司C签订买卖合同,即实施了表示行为。

5.下游客户N将货款打给受票方公司A,A加上部分差价,凑够合同约定的金额,打给开票方公司C。

6.开票方公司C开具增值税专用发票给受票方公司A。

7.下游客户N到开票方公司C处提货。

在票货分离、油票分离案件中,受票方公司A与下游客户N约定:

N打款给A,以A名义与开票方公司C签订合同,发票由A留下、抵扣;油品由N提走。

这个约定实际上存在两个协议:第一个协议是A与C之间的协议,第二个协议是A与下游客户N之间的协议。

第一个协议是对外的协议,第二个协议是内部的协议。

内部协议是动机,是实施第一个协议(外部协议)原动力,不是第一个协议(外部协议)的组成部分、内容之一。

A签订买卖合同的原因(目的)是为了获取标的物的所有权,动机是为了多抵扣税款,体现为购进时的进项发票正常抵扣,销售时不开票,也不申报无开票收入,即隐瞒销售环节。

第四,既然动机不是意思表示的构成要素,在票货分离、油票分离案件中,受票方公司A的动机违法,不影响民事法律行为的成立、生效,不影响交易的真实性,除非该动机被开票方公司C知道了。

《民法典》第一百四十六条规定:“行为人与相对人以虚伪的意思表示实施的民事法律行为无效。以虚假的意思表示隐藏的民事法律行为的效力,依照有关法律规定处理。”

如果开票方公司C知道了受票方公司A的动机,即知道A与下游客户N之间的内部约定,那么C、A、N之间的行为就是一个典型的通谋虚伪表示行为,C实际上就是把货卖给了N,把发票开具给了A,属于典型的出售富余票。这种情况下,不存在真实交易,理所当然。

第五,开票方公司C的业务员只是该公司的一名普通员工,并不是该公司的法人代表,并不能代表该公司。在法律上,业务员与该公司是两个独立的主体,因此,不能因为业务员知道,就据以认定上游A公司也知道了。

例如,一个公司的业务员非法收受回扣,涉嫌非国家工作人员受贿罪,或者在销售过程中伙同购买方盗取公司的财物,涉嫌盗窃罪,业务员个人行为能够代表公司吗?

明显不能。

因为能的话,业务员就不可能构成非国家工作人员受贿罪或者盗窃罪了。

既然业务员收受回扣的行为,盗取公司财物的行为,公司可能不知道,那业务员伙同受票方公司A与下游客户N实施“票货分离、油票分离”的事情,公司也是可能不知道的。


三,从民事法律行为(合同)内容的角度,动机是民事法律行为(合同)的“偶素”条款,民事法律行为(合同)里面没有“偶素”内容,不影响交易的真实性

第一,根据民法理论,法律行为的内容分别有要素、常素、偶素。

1.所谓的要素,是指法律行为的本质部分的内容。在一个买卖合同关系中,要素部分,当事人必须通过约定,达成一致意见;欠缺要素,法律行为不成立。

买卖合同关系中,关于主体、标的物、价款方面的约定,就是要素。

2.所谓的常素,是指确定要素之后,根据法律行为的本质部分衍生出来的内容。在一个买卖合同关系中,常素部分,当事人可以约定,也可以不约定。如果不约定,默认存在,将根据买卖合同的性质或者法律的规定,进行确定。当事人可以通过约定,排除常素条款的适用。买卖合同关系中的瑕疵担保责任,就是要素。

交易双方可以约定瑕疵担保责任,也可以不约定此责任。如果没有这方面约定的,不代表免除了销售方的瑕疵担保责任。

3.所谓的偶素,是指与法律行为本质无关的内容。在一个买卖合同关系中,偶素部分,当事人必须通过约定才能确定。如果没有这方面内容的约定,默认不存在这方面的内容,即不能将根据买卖合同的性质或者法律的规定,确定偶素的内容。

买卖合同关系中,关于付款期限、交付方式方面的约定,就是偶素。

对于要素、常素、偶素的定义、区分等问题,郑玉波教授在《民法总则》第332-333页中有过精彩的论述:

“惟法律行为效力之内容,有要素、常素与偶素之别。

所谓要素,即在该法律行为之性质上不得不发生者,如由买卖契约所生之移转财产权与给付价金(三四五条)之效力是。此之效力在当事人之效力意思上必须含有,否则(要素欠缺)其法律行为不成立。

所谓常素,乃与行为人之意思无关,仅由法律依通常情形所赋予者,如法律对买卖契约定有瑕疵担保责任(三四九、三五四条)是。此之效力,在当事人之效力意思中,虽不含有,法律上亦当然发生,但有反对之效力意思时,则不发生。(前大理院四年上字第二二七号判例:"法律行为之常素,苟非特行除去,有拘束力。")

至于所谓偶素,乃非该法律行为性质上所必需,而系由行为人特别作为其内容者,如买卖气化油炉契约,所定之免费修理十年之部分是。此之效力非当事人于法律行为时,特别附加约款,则效力意思即不含有之也。”

第二,动机是民事法律行为的偶素部分,原则上不影响交易的真实性。

举个例子。

为了提高打网络游戏的快乐(这是动机),张三跟与李四签订了电脑买卖合同,想要取得一台高配票的电脑(这是目的),支付款项给李四后,从李四那里取得了一台电脑。

在交易过程中,张四有没有告知李四买电脑的动机(打游戏),对交易有什么影响吗?

没有任何影响。

四、观点总结

1.动机不是意思表示的构成要素,在一个票货分离、油票分离案件中,受票方公司A不告诉开票方公司C签订买卖合同的动机,不影响交易的真实性。

2.如果开票方公司C知道了受票方公司A与下游客户N之间的内部约定,那相关人员的行为就是一个典型的通谋虚伪表示,C与A之间将不存在真实交易。

3.动机是民事法律行为的偶素,没有约定的,不影响法律行为的成立、有效,即不影响交易的真实性。

4.动机要影响民事法律行为的成立、有效,即影响到交易的真实性,交易双方必须专门对此进行约定;如果没有专门约定,默认不属于民事法律行为的内容。

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王如僧
王如僧涉税犯罪辩护律师
证件号:14401201310024927
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