您当前的位置: 首页 >> 金牙学院 >> 前沿研究 >> 内容

挂靠第四讲:惊动最高院的挂靠无罪第一案

办案律师/作者: 王如僧 来源:金牙大状律师网 日期 : 2024-10-25

一、基本案情


2004年,张某强与他人成立某龙骨厂,该厂是小规模纳税人,无法为客户开具增值税专用发票,为此丢失了不少客户。


张某强与作为一般纳税人的鑫某公司的负责人协商,决定以鑫某公司名义对外经营。操作模式如下:


1.合同流。张某强以鑫某公司名义与客户签订买卖合同。


2.货物流。张某强购进原材料加工成龙骨,交付给客户。


3.资金流。客户将货款汇进鑫某公司的账户。


4.发票流。鑫某公司为张某强的客户客户开具了53张增值税专用发票,价税合计4457701.36元,税额647700.18元。


一审判决:张某强犯虚开增值税专用发票罪,在法定刑以下判处有期徒刑三年,缓刑五年,并处罚金人民币五万元。


最高院裁定:不核准一审法院的刑事判决,发回一审法院重新审判。


重审判决:张某强无罪。


二、法律分析


第一,一审法院存在和稀泥的嫌疑。


这个案件中,一审法院是在法定刑以下量刑,并且是判处张某强缓刑。为此,一审法院还专门层报到了最高院,申请最高院批准。这说明一审法院其实看出了本案是有问题的,只是不够担当,没有勇气判决张某强无罪而已。


第二,这个案件中,张某强与鑫某公司之间没有签订书面挂靠协议,所谓的挂靠关系只是一个口头约定,这说明挂靠的成立不依赖于书面的挂靠协议。


为什么没有书面协议也可成立挂靠关系呢?


道理很简单。


挂靠是挂靠方与被挂靠方之间的一种约定。从民法的角度看,挂靠是一个民事法律行为,是一个双方通过约定,在彼此之间设立、变更、终止民事法律关系的行为。


这说明挂靠关系类似于合同关系,合同有书面合同、口头合同,还有通过行为推定而存在的合同。


对应于挂靠,也是如此。可以是书面挂靠,也可以是口头挂靠,还有虽然没有具体约定,但是通过行为推定而存在的挂靠。


第三,张某强的行为有没有造成税款损失?


重审法院认为,张某强的行为没有造成国家税款损失,但是为什么没有造成损失呢,语焉不详。


本案中,张某强的客户已经抵扣了,税款损失与否,取决于鑫某公司有没有如实缴纳相应的销项税额。


然而,张某强与鑫某公司之间是如何约定的,鑫某公司有没有如实缴纳相应的销项税额呢?判决书没有对此进行说明。


鑫某公司开具增值税专用发票后,需要申报销项税额,并且按照销项税额缴纳相应的增值税款。


增值税的缴纳公式为当期应纳税额=当期销项税额-当期进项税额,因此,鑫某公司的缴纳方式是先用真实的进项税额从销项税额中予以抵扣,存在余额部分的,再以现金的方式缴纳税款给税务机关。


一般情况下,张某强会与鑫某公司约定一个开票费,鑫某公司扣掉开票费后,剩下部分再转给张某强。


这个时候,开票费的金额就很关键了。


第一种情况,开票费低于销项税额。这种情况之下,鑫某公司如实申报、缴纳销项税额的话,其实是亏损的,亏损金额就是开票费与销项税额之间的差额。对于这种情况,鑫某公司可能有如下考虑:


第一种考虑,承担亏损,这要求鑫某公司与张某强之间具有特殊关系,否则无法解释为什么鑫某公司情愿亏损,也要同意张某强挂靠,为张某强的客户开票。


第二种考虑,鑫某公司在税款方面是亏损的,但是在其他方面却有收益,并且鑫某公司认为该其他方面的收益大于税款方面的亏损,因此情愿承受税款方面的损失。例如,申报销项税额后,鑫某公司的流水变大了,可以用这个流水去申请贷款。


第三种考虑,鑫某公司可以通过其他方式,以一种低于开票费的代价拿到进项发票,用这些进项发票去抵扣税额,或者鑫某公司可以申请税收返还,譬如销项税额是13个点,开票费是10个点,税收返还比例是8个点,鑫某公司如实申报,顺利拿到税收返还的话,将会有10+8-13=5个点的利润。


第二种情况,开票费等于销项税额。这种情况之下,鑫某公司如实申报、缴纳销项税额的话,不亏也不赚。


第三种情况,开票费大于销项税额。这种情况之下,鑫某公司如实申报、缴纳销项税额的话,将会有盈余。


综上所述,如果是基于第一种情况中的第三种考虑,很难说税款没有损失。


这时候,我们就要注意挂靠在税法中的定性了。


国家税务总局办公厅公告的《关于〈国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告〉的解读》明确说到:


“如果挂靠方以被挂靠方名义,向受票方纳税人销售货物、提供增值税应税劳务或者应税服务,应以被挂靠方为纳税人。被挂靠方作为货物的销售方或者应税劳务、应税服务的提供方,按照相关规定向受票方开具增值税专用发票,属于本公告规定的情形。”


根据公告的上述规定,挂靠经营时,受票方取得的进项发票,是可以抵扣的,这说明在税法上,挂靠经营属于真实交易。


既然是真实交易,无论有没有如实缴纳税款,那鑫某公司在开票环节的行为,都不是虚开增值税专用发票行为。


既然是真实交易,鑫某公司利用这些发票去骗取税收返还的行为,很难说是虚开增值税专用发票行为。笔者认为,这种行为符合税收返还的规定,但是不符合税收返还的政策精神,或者说政策目的,应该是一种脱法行为,或者说是一种避税行为。


至于鑫某公司以一种低于开票费的方式虚开进项发票,从销项发票中抵扣的行为,很可能是一种虚开增值税专用发票罪的行为(注意,这里的虚开,是虚开进项,不是虚开销项),那张某强是不是鑫某公司虚开进项的同伙呢?


这就要看张某强对鑫某公司的虚开进项行为是否知情,以及在这个过程中有没有对鑫某公司的虚开进项行为提供了帮助?


第四,应如何理解“以骗抵国家税款为目的”?


重审的裁判要旨认为,虚开增值税专用发票罪是指为了牟取非法经济利益,故意违反国家发票管理规定,虚开增值税专用发票的行为。


同时又说到张某强在主观上没有骗取国家税款的目的,客观上未造成国家税款的损失,并不具有刑法上实定的、成立虚开增值税专用发票罪意义上的社会危害性,其行为不构成虚开增值税专用发票罪。


言下之意,所谓的“为了牟取非法经济利益”就是“骗取国家税款”(根据2024-4号司法解释的规定,所谓的以骗取税款为目的,称为以骗抵税款为目的)。


“以骗抵税款为目的”不是虚开故意中的内容,是一个独立于虚开故意之外的主观构成要件要素,又称主观的超过要素。


所谓的主观超过要素,是指当事人主观上具有这个目的即可,不要求当事人实施了实现该目的的行为,也不要求当事人客观上实现了该目的。但是,当事人顺利实施完毕的话,就会实施了与该目的对应的行为。

例如,拐卖妇女、儿童罪是典型的目的犯。该罪名有两个行为,分别为拐与卖,司法实务中,当事人实行了拐的行为就可以认定罪名成立,并且既遂,不要求实行了卖的行为。


也就是说,当事人在以出卖为目的之情况下,拐了妇女或者儿童即可,由于还没有找到买家,或者价格太高,没有卖出去,或者还来不及寻找买家就被抓获了,不影响罪名成立以及既遂。


同时,如果没有卖的目的,就算实施了拐的行为,也不构成拐卖妇女、儿童罪。

具体到虚开增值税专用发票罪中,当事人以骗抵税款为目的,实施了虚开行为即可,不要求当事人实施了抵扣行为,也不要求当事人客观上骗抵到了税款。


在张某强案中,如果是属于第二、第三种情况,那么大家的行为都不构虚开增值税专用发票罪,不可能具有骗抵税款的目的。如果是属于第一种情况,尤其是第一种情况中的第三种考虑,就危险了。


1.张某强不知情。


这里的抵扣,是鑫某公司取得虚开的进项发票进行抵扣,张某强只参与了销项环节,如果不知道鑫某公司的虚开进项行为,那就无所谓“具有骗抵税款的目的”。


2.张某强知情。


在鑫某公司虚开进项过程中,张某强具有一定的注意义务。如果张某强予以一般注意,根据当时具体情况、常识、交易习惯等因素,可以预测到鑫某公司会通过虚开进项的方式去抵扣销项的话,那么张某强可能就是鑫某公司虚开进项的帮助犯:张某强不是抵扣的主体,没有骗抵税款的目的;但是张某强具有帮助鑫某公司虚开的故意,具有帮助鑫某公司骗抵税款的故意。


以上分析可以说明:


虽然挂靠存在真实交易,但是被挂靠方依然可能具有骗抵税款的目的,挂靠方也可能具有帮助被挂靠方骗抵税款的故意。


挂靠模式下,问题出在进项上,即是“让他人为自己虚开”;而不是因为挂靠时的开票行为被定罪,即不是“为他人虚开”。


事实上,很多主体挂靠了空壳公司,为客户开具增值税专用发票:挂靠是真实的,但空壳公司骗税的目的,路人皆知。


1.空壳公司挂靠形式的骗税,虚开的是进项,而不是销项;非挂靠形式的骗税则是进项、销项都是虚开的。


2.挂靠形式的骗税,在计算虚开金额时,是以进项税额为准;非挂靠形式,则是分别计算进项、销项,那个金额大,就以那个金额作为虚开金额。


第五,经济实质与法律形式相冲突,如何取舍?


本案是作为指导案例颁发的,司法机关的裁判要旨中说到:


“本案张某强借用其他企业名义为其自己企业开具增值税专用发票,虽不符合当时的税收法律规定,但张某强并不具有偷逃税收的目的,其行为未对国家造成税收损失,不具有社会危害性。一审法院在法定刑之下判决其承担刑事责任,并报最高人民法院核准。虽然对于本案判决结果,被告人并未上诉,但是最高人民法院基于刑法的谦抑性要求认为,本案不应定罪处罚,故未核准一审判决,并撤销一审判决,将本案发回重审。”


司法机关将张某强的挂靠行为定性为一种“借用”行为,根据税务总局的2014年39号公告,挂靠经营中开具的增值税专用发票,受票方是可以抵扣额,两者结合起来,意义重大。


挂靠是一种借用行为,说明挂靠是一种为自己谋取经济利益的行为,可是挂靠又是以被挂靠方名义进行经营的,法律形式与经济实质不一致,典型的挂羊头卖狗肉。


根据最高院与税务总局的表态,在经济实质与法律形式不一致、相冲突的情况下,站在了法律形式这一边,这就是挂靠经营情况下,受票方取得的进项发票可以抵扣的深层次原因。


阅读量:128 PC版链接 移动版链接

王如僧
王如僧涉税犯罪辩护律师
证件号:14401201310024927
紧急刑事案件咨询可直接加广强律师事务所案管专员手机:13503015895)
如情况紧急,请直接致电:13503015895 电话:020-37812500
推荐专题
快讯!我所周峰剑律师办理一虚拟货币交易所帮信案获判免于处罚
快讯丨卢捷培律师亲办的两起网络诈骗案获不起诉!
将人民币兑换虚拟币被控洗钱罪情节严重,我是如何争取到全案减轻处罚的!
​金翰明律师办理的涉诈骗罪案件,审查起诉阶段当事人成功取保
又增取保案例||H某某被控诈骗罪,在法院阶段获得取保候审
广强谢政敏律师再获成功案例
取保成功丨曾杰,卢捷培律师团队五月底连续两起案件成功取保
2021年新增一桩不批捕案件——成功狙击“仙人跳”
金翰明、曾杰律师成功在五一节前取保一名诈骗案当事人
江苏陆某被控贪污罪、挪用公款罪一案(挪用公款罪不成立)
推荐阅读
快讯!我所周峰剑律师办理一虚拟货币交易所帮信案获判免于处罚
快讯丨卢捷培律师亲办的两起网络诈骗案获不起诉!
关于曾杰律师当选为广强所副主任、高级合伙人的公告
关于肖文彬律师当选为广强律师事务所副主任、高级合伙人的公告
关于李泽民律师当选为广强律师事务所执行主任的公告
将人民币兑换虚拟币被控洗钱罪情节严重,我是如何争取到全案减轻处罚的!
​金翰明律师办理的涉诈骗罪案件,审查起诉阶段当事人成功取保
又增取保案例||H某某被控诈骗罪,在法院阶段获得取保候审
广强谢政敏律师再获成功案例
取保成功丨曾杰,卢捷培律师团队五月底连续两起案件成功取保
最新文章
两起陈年旧案及无罪辩护对对策
外汇犯罪可能涉及哪些罪名?-外汇与期货犯罪辩护研究第一讲
周某某涉嫌走私普通货物罪一案之法律意见书
虚拟货币传销案改非信罪,一审辩护意见
X某非法买卖外汇取保候审申请书
Y某涉嫌侵犯公民个人信息罪一案(正在办理中)
L某涉嫌故意伤害罪一案(正在办理中)
刘某被控贪污罪一案辩护词
刑事案件中,如何从根本上改变“远洋捕捞”“逐利执法”现象?
关于胡某某涉嫌诈骗罪一案之二审辩护词

紧急重大刑事案件咨询可直接加广强律师事务所主任、刑事大要案辩护律师王思鲁微信向他反映(通过王律师手机13503015895)

如情况紧急,请直接致电:13503015895 电话020-37812500

地址:广州市越秀区天河路45号恒健大厦23楼(地铁动物园站C出口直走400米左右,东风东路小学天伦校区旁,原名天伦大厦。)

邮政编码:510600

Copyright 2013金牙大状律师网版权所有 All Rights Reserved. 粤ICP备18013404号-2