如何理解司法实践中的司法会计鉴定意见和审计报告

张燕鹏：广东广强律师事务所暨金牙大状金融犯罪辩护与研究中心核心成员、刑匠战队队员

在诈骗犯罪、经济犯罪、金融犯罪等犯罪领域，有着大量的资金往来流水。侦查机关通常会聘请有资质的会计师事务所或者相关专业机构做关于整个案件涉及财务资金相关问题的司法会计鉴定意见或者审计报告。作为专业的刑事辩护律师，我们会经常看到，有的侦查机关聘请的专业机构作出的报告叫司法会计鉴定意见，有的侦查机关聘请的专业机构作出的报告叫审计报告，那么这两者到底有什么区别呢？作为刑事辩护律师，该如何运用这些司法会计鉴定意见和审计报告更好的为当事人辩护呢？

一、什么是司法会计鉴定意见和审计报告

司法会计鉴定意见，是指在诉讼活动中，为了查明案情，由具有司法会计专业知识的人员，通过对案件中涉及的财务会计资料及相关财务进行检验，对需要解决的财务会计问题进行鉴别判断，出具的一份鉴定意见或者鉴定结论。司法会计鉴定意见只是对涉及的财务会计问题提出意见，而不能涉及法律问题。

《刑事诉讼法》第146条规定：为了查明案情，需要解决案件中某些专门性问题的时候，应当指派、聘请有专门知识的人进行鉴定。

《司法鉴定执业分类规定(试行)》（司发通[2000]159号）第九条，司法会计鉴定：运用司法会计学的原理和方法，通过检查、计算、验证和鉴证对会计凭证、会计帐簿、会计报表和其他会计资料等财务状况进行鉴定。

审计报告，是会计财务领域内的一个专有概念。《中国注册会计师审计准则第1501号——对财务报表形成审计意见和出具审计报告》第八条：审计报告，是指注册会计师根据审计准则的规定，在执行审计工作的基础上，对财务报表发表审计意见的书面文件。

在证据种类上，司法会计鉴定报告通过鉴定意见(或鉴定结论)证明案件事实，在证据种类方面属于鉴定意见。审计报告并非以审计意见证明案件事实，而是以财务报表中记载的内容证明案件事实，在证据种类方面属于书证。

二、司法会计鉴定工作审计工作与区别

审计是由国家授权或接受委托的专职机构和人员,对资料作出证据搜集及分析,以评估企业财务状况然后就资料及一般公认准则之间的相关程度作出结论及报告的审计活动。而司法会计鉴定，是指在诉讼中,为了查明案情，指派或聘请具有司法会计专门知识的人员，对案件中需要解决的财务会计问题进行鉴别判定的一项司法会计活动。

审计工作的社会活动属性是对社会经济的监督、鉴定以及评价活动，而司法会计鉴定工作是一种法律诉讼活动。首先两者社会活动范围不同，审计工作作为一项独立的社会活动,其工作涉及到经济领域的方方面面,活动领域相比广泛和多样，而司法会计鉴定工作作为法律诉讼的一部分，其属于法律诉讼活动，其工作活动范围相比于审计工作相对狭小，司法会计鉴定工作的活动主要涉及案件中有关的财务问题。其次两者目的不同，前者目的多样如鉴定经济活动、评价经济业务等，而后者目的较为单一，只是为了能够查明案情。最后两者依据的基本法律不同，前者依据的基本法律是国家审计法，而后者依据的基本法律是国家的相关诉讼法律。

三、司法实践中的司法会计鉴定意见与审计报告

在司法实践过程中，经常会出现这样一种状况，在经济犯罪的调查过程中，出现以审计工作取代司法会计鉴定工作的情形。经济犯罪是由经济活动引起的,经济犯罪必然要受到经济活动规律以及相关的财务和管理制度的制约。在经济犯罪中，不管犯罪人采取何种犯罪手段，在犯罪人的经济活动的会计凭证、账薄以及相关的其他会计财务资料中都可以找到一些犯罪线索和痕迹，只是需要用较为专业的方式和手段才能发现其中的犯罪线索和痕迹。由于审计工作与司法会计鉴定工作在工作原理和方法上有诸多的类似之处使得部分司法工作人员在司法工作中为了贪图方便常常运用审计工作来代替司法会计鉴定工作。司法人员在工作中运用审计工作代替司法会计鉴定工作往往会产生一系列严重的后果.例如:违反了诉讼法律规定、使司法结果出现误差.影响司法公正等。出现这些原因,很大程度上是由于混淆了审计工作和司法会计鉴定工作。

对于侦查机关出具的审计报告，辩护人不仅仅要从形式上，更重要的是要从内容上剖析该审计报告是属于刑事证据种类中的书证还是鉴定意见。关键要看该审计报告的内容是否包含办案部门就案件中的专门性问题，指派或聘请具有专门知识的人对有关事项进行鉴定后所作出的判断性意见（其中专门性问题：（1）属于案件证明对象范围内的事实；（2）需要专门知识和技能或者借助特定技术设备才能加以认识或说明的问题；（3）不是司法工作人员可以直接作出肯定或否定回答的常识性问题或一般性法律问题；（4）该问题的正式说明和认定权限被赋予特定机构或者个人），在辩护人辩护的过程中，应该要对该种类型的审计报告重点质证，谨防披着“书证”外衣的审计报告行“鉴定意见”之实。该种类型的审计报告不属于书证，实质上是属于鉴定意见。

四、如何在质证过程运用司法会计鉴定意见：

对于司法会计鉴定意见的质证，要从形式上和实质内容上展开：

一、司法会计鉴定意见形式的审查

1. 鉴定机构及鉴定人是否具备相应的的资质条件及能力。《全国人民代表大会常务委员会关于司法鉴定管理问题的决定》规定:侦查机关根据侦查工作的需要设立的鉴定机构，人民法院和司法行政部门不得设立鉴定机构。具备一定条件的法人或者其他组织可以申请从事司法鉴定业务，并对从事司法鉴定业务的人员也做了规定。

2. 检验送检材料及调取材料是否真实、可靠、合理合法，其来源是否为原始材料，如果是复印件,应加盖材料出处公章。

3. 鉴定过程中有无使用嫌疑人口供或证人证言等言词证据作为鉴定依据，有无由于嫌疑人翻供或证人改变证言，从而使鉴定意见结果的客观、科学性、唯一性受到质疑等情况。

4. 鉴定书格式的审查。鉴定文书及附件是否连续、齐全，鉴定机构、鉴定人签名盖章是否规范，鉴定时间有无超出法律规定等。

二、司法会计鉴定意见实质内容的审查

（一）司法会计鉴定意见应该包含以下几层含义

1. 司法会计鉴定意见是司法会计鉴定人通过对涉案财务会计资料、财务会计事实进行检验、分析、判断得出的结论性意见，是全部司法会计活动的最终结果。

2. 鉴定意见是鉴定人回答委托人提出的鉴定要求，鉴定意见书应当前后呼应，不能所答非所问。

3. 司法会计鉴定意见具有唯一性，就是说,围绕一个案件事实，其相应的对于财务会计事实的判断也只能有一个。

4. 鉴定意见只是证据的一种，虽然它是对专门性问题，由有专门知识的人进行的鉴定，但并不具有高于其他证据的效力。

（二）应当在司法会计鉴定意见中表达的内容

1. 检验鉴定所表达的财务会计事项归属于哪个或哪些财务会计主体。

2. 鉴定意见事项涉及的起止时间范围、会计期间。

3. 经过对送检财务会计资料的检验、分析、论证，鉴定意见是对财务会计资料反应的账务处理后果、财务会计错误或财务事实的客观表述

（三）不应该在司法会计鉴定意见中表达的内容

1.不属于司法会计鉴定范围涉及的事实，例如案件涉及到的法律适用问题，鉴定人不能逾越权限对案件适用法律问题发表意见。

2. 对财务会计事项发生结果的推测。

3. 不应涉及对责任人的认定。

（四）对于鉴定过程的审查

1.鉴定书运用的检验方法及检验鉴定过程是否科学合理，依据送检材料及鉴定书所述检验方法，能否得出相应的鉴定意见。

2.鉴定意见是否做到了科学、客观、公正，有无超出司法会计鉴定工作范围的内容，是否存在涉及法律事实的判定或其他专业技术问题。

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